קבוצות הרכישה לאן?

בעקבות דו"ח הוועדהלבחינת היבטי המס בקבוצות רכישה

אורית ליברטי, עו"ד                   צור שיץ, עו"ד

השבוע פורסם דו"ח הוועדה לבחינת היבטי המס בקבוצותרכישה מטעם רשות המיסים.

הדו"ח סוקר בהרחבה וביסודיות את תופעת קבוצותהרכישה, המודלים השונים להתארגנות לבניה, היתרונות והחסרונות. כמו כן, הדו”ח סוקר את היבטי המס בקבוצות רכישה,  ומצביע על חוסר הוודאות המיסויית הקיימת בנושא,שכן היבטי מיסוי רבים בקבוצות הרכישה טרם הוכרעו וישנה חשיפה להתערבות של רשותהמיסים העלולה להוביל להטלת חיובי מס נוספים, ולעיכובים בהנפקת אישורי מיסים.

כידוע, במונח "קבוצות רכישה" הכוונהלעסקה, במסגרתה מתארגנת קבוצת רוכשים לרכוש קרקע, ולאחר מכן, לבנות על המקרקעיןבדרך של בניה עצמית. התארגנות בדרך זו עשויה להוביל לחיסכון ניכר בעליות, בהשוואהלעסקה של רכישת נכס מוגמר מקבלן. החיסכון מושג, בדרך כלל, הודות לחיסכון בהוצאותהמימון והשיווק המוטלות בדרך כלל על קבלן, וכן מחיסכון הרווח היזמי שמרוויח הקבלן.

כמו כן, עשוי לנבוע גם חיסכון בחבויות מיסוישונות -  במס רכישה ובמע"מ המוטלים עלרכישת הקרקע.

להלן נביא את עיקרי המלצות הוועדה, תוך מתן דגשיםלסוגיות אשר טרם הוכרעו מבחינה משפטית. נדגיש כי יש מקום לבחון כל מקרה ומקרהלנסיבותיו הוא, כפי שמציינת רשות המיסים בדו"ח האמור.

עיקרי המלצות הוועדה לעניין הטיפול בקבוצות רכישה:

מיסוי המארגן

עמדת רשות המיסים הינה כי יש מצבים בהם ניתן לראותבמארגן כמי שרוכש קרקע ומוכר מוצר מוגמר - היינו דירת מגורים.

יחד עם זאת, רשות המיסים ערה לעובדה כי תופעת קבוצותהרכישה השתכללה מאוד באופן שישנן קבוצות רכישה רבות בהן,  כח ההחלטה נתון לחברי הקבוצה, הפועלת באמצעותהאורגנים השונים המוקמים בתוך הקבוצה. הקבוצה בוחרת בעצמה את הקבלן המבצע, חבריהקבוצה הם אלו שמאשרים התוכניות והם שנושאים בסיכונים ובסיכויים.

הוועדה מצהירה מפורשות כי יש לבחון כל מקרה לגופו,באופן שככל שהסיכונים והסיכויים בעסקה מוטלים על חברי הקבוצה, וככל שהשליטה בפועלבפרויקט איננה נתונה בידי  המארגן, הרי שאיןמקום לראותו כמי שרוכש קרקע ומוכר דירות.

הוועדה אף סבורה כי אין מקום לתיקון חקיקה שימסה המארגןבמס רכישה נוסף כמי שרוכש קרקע ומוכר דירות. שכן תיקון שכזה איננו מתישב בהכרח עםהמציאות הכלכלית המשתנה מקבוצה לקבוצה.

לדעתנו, מדובר בעמדה אמיצה וראויה, שתאפשר  לבנות את מערכות היחסים החוזיים באופן נכון,ובמידה שהמארגן לא ישא בסיכונים ובסיכויים, הרי שלא למסות ויראו בו כרוכז קרקעוכמוכר דירות,  אלא  כמתווך הממוסה על פעילותו במס הכנסה.

מיסוי הרוכשים

יחד עם זאת, רשות המיסים מביעה כיום בתיקים שונים שלקבוצות רכישה המתארגנות לשם רכישת דירות את העמדה לפיה קבוצת הרוכשים רוכשת דירותולא קרקע שכן לטענתם הרוכשים חותמים על מנגנון חוזי שלם אשר אמור להוביל אותםבאופן קרוב לוודאי למוצר מוגמר של דירת מגורים.

 מחבריהדו"ח מציגים בהגינות גם את התוצאה האבסורדית של גישה זו, לפיה מצד אחד נטעןכי קבוצת הרוכשים רכשה דירות ומצד שני אין גורם שנטען לגביו כי מכר דירות.

ככל הנראה, לאור הקשיים עליהם עמדה הועדה, היא מציעה  כי יש צורך לעגן את העמדה האמורה במסגרת תיקוןחקיקה מבהיר, שיקבע כי  רוכשים המתארגניםבמסגרת קבוצת רכישה לרכישת דירות יחשבו כרוכשי דירות מגורים. הועדה אף מציעה לקבועבחקיקה לפיה התארגנות של 10 רוכשים או יותר, תהווה חזקה כי מדובר בקבוצת רכישהלעניין זה.

לעמדתנו, גישה זו של מחברי הדו"ח איננה נקיהמספקות, הן מהטעמים שהובאו בדו"ח עצמו, והן מאחר שחברי הקבוצה הם אלו שמבחינהמהותית בונים את הדירות, ונושאים בכל הסיכונים והסיכויים הכרוכים בכך.

מס ערך מוסף

הוועדה סבורה כי מכירת קרקע לקבוצת רכישה הינה פעילותשחורגת מפעילות פרטית אותה בחר חוק מע"מ שלא למסות. לדעת הוועדה בשל הסממניםהעיסקיים שיש בפעילות זו יש למסות גם את מרכיב המע"מ על הקרקע, כך שבפועל,מלא עלויות רכישת דירה במסגרת קבוצת רכישה בהן נושא הרוכש ימוסו במע"מ.הוועדה סבורה כי במסגרת המצב החקיקתי הקיים ובמסגרת החלופות המוצעות בחוזרמע"מ 1/07 ישנו קושי להביא למיסוי כאמור גם על מרכיב הקרקע.

הוועדה ממליצה על תיקון חקיקה בעניין זה במסגרתו תתוסףחלופה נוספת להגדרת "עסקת אקראי" בחוק מע"מ, שתכלול מכירת מקרקעיןלקבוצת רכישה. בהתאם המע"מ יושת על בעל הקרקע המוכר.

מס הכנסה

עוד ממליצה הוועדה לקבוע מנגנון שיאפשר מעקב אחר הדירותהמתקבלות בידי המארגן במסגרת קבוצת הרכישה, וזאת כדי להתמודד עם תכנון מס אפשריבמסגרתו יסווה המארגן חלק מן התמורה בגין שירותי הארגון בדרך של קבלת דירה וכך"יכבס" הכנסה עיסקית ויסב אותה למסלול הוני.

לסיכום, לראשונה, רשות המיסים מביעה את עמדתה בצורהמקיפה החובקת את כלל ההיבטים המיסויים המתעוררים בקשר למיסוי קבוצות רכישה.

ניתן לומר, כי דו"ח הועדה חותר לאיזון ביןהשיקולים השונים, ואינו מתחמק אף מלהצביע באומץ על קשיים ואף עיוותים בעמדותמסורתיות של רשויות המס בעניין קבוצות הרכישה, 

יחד עם זאת, ענן הערפל וחוסר הוודאות המיסויית הרובץ עלמיסוי קבוצות הרכישה, לא הוסר.

דו"ח רשות המיסים מדגיש כי יש לבחון כל מקרה ומקרהבהתאם לנסיבותיו הספציפיות, באופן שמערכת הסכמים המשקפת נכוחה כי ע"פ מבחןהסיכונים והסיכויים, הכח השליטה לא עברו לידי המארגן – הרי שלא תהא הצדקה משפטיתלמסותו כמי שרכש קרקע ומוכר דירות מגורים כמוצר מוגמר.

זאת ועוד, לגבי מיסוי קבוצת הרוכשים והחבות במע"מ,הרי שהמלצת הוועדה על תיקוני חקיקה בעניין, מעידים על הלקונה המשפטית הקיימתבנושא, באופן המאפשר לקבוצות הרכישה להמשיך ולפעול תוך מקסום יתרונות המס, וזאת עדאשר המחוקק יסדיר הפרצות בחקיקה הקיימת.

ככלל, המלצות הועדה צופות פני עתיד, ומציעות להסדיר אתהנושא, במסגרת תיקוני חקיקה. להבנתנו, מהמלצות הועדה עולה (ולעיתים הדברים אףכתובים במפורש), כי עמדות אגרסיביות המועלות לעיתים על ידי פקידי המס השונים, אינןמבוססות תמיד מבחינה משפטית ומיסויית. לאור זאת, דומה איפוא שיפה יעשו רשויות המס,אם יבחנו מחדש את התיקים "הפתוחים" בהם קיימות היום מחלוקות בסוגייתמיסוי המארגן, ויאמצו כבר היום את ההמלצות בנושא זה, בבחינת "נאה דורש ונאהמקיים".

הכותבים מומחים במיסים, לשעבר יועצים משפטים במשרדימיסוי מקרקעין.